淺談我國計算機審計的法律問題

　　[摘要]目前，我國對計算機審計的合法地位和保障、電子數據的法律地位、審計軟件的規范化等問題尚存在法律空白。為更好地開展審計工作，保障計算機審計的順利進行，《審計法》應明確計算機審計的法律地位和合法的審計方式，規定電子數據為可采納的證據。

　　[關鍵詞]計算機審計；法律地位；電子數據；審計軟件；法律保障

　　計算機審計是以被審單位計算機系統和電子數據為對象的審計活動。它是計算機進入會計和管理領域后發展起來的，是審計科學、計算機科學與電子數據處理技術發展的結果。目前，我國計算機審計已逐漸成熟，但因審計法是在以手工審計為主導審計方式的背景下制定的，對計算機審計方式沒有予以規范，在其他法律文件中對計算機審計的規定也極少。因此，在實踐中出現了因審計法律的相對滯后而造成的很多亟待解決的問題。

　　一、計算機審計的法律地位

　　（一）我國計算機審計涉及的主要法律空白

　　計算機審計所涉及的法律問題主要體現在以下幾個方面：一是《審計法》沒有明確規定審計方式及計算機審計的法律地位。計算機審計是否具有合法性是計算機審計立法中應當予以首要解決的問題。只有明確了計算機審計的合法地位，才談得上審計機關依法進行計算機審計。二是作為一項新型的證據獲取方式，計算機審計中電子數據（含審計軟件審計出的電子數據）的證據地位等問題應是計算機審計立法中的核心問題。三是審計軟件如何規范才更具有法律權威、如何鑒定編程語言以及網絡審計立法等問題在計算機審計立法中也應占有重要地位。四是當審計機關的計算機審計權力遭到拒絕時如何進行法律救濟，這既是保障審計監督職能的關鍵，也是計算機審計立法具有完整性和可操作性的標志。五是計算機審計程序模式和保守被審單位商業機密責任，也應該成為審計法律規范和約束的重要內容。

　　計算機審計的法律地位，是指計算機審計在審計法中的地位，法律是否認可審計機關具有進行計算機審計的權力。《審計法》出臺時尚沒有對計算機審計作出規定，國家有關計算機審計的規定最初見于《審計法實施條例》：“審計機關有權檢查被審計單位運用電子計算機管理財政收支、財務收支的財務會計核算系統。被審計單位應當向審計機關提供運用電子計算機儲存、處理的財政收支、財務收支電子數據以及有關資料。”這是目前審計機關開展計算機審計的唯一法規性依據。但這一規定也僅限于對“被審計單位運用電子計算機管理財政收支、財務收支的財務會計核算系統”的檢查，僅是原則性的規定，在實踐中缺乏可操作性。審計法規定被審計單位要接受審計，但不接受計算機審計的行為是否是不接受審計行為目前審計法對此沒有具體規定。

　　審計機關開展計算機審計還有一項行政依據，即《國務院辦公廳關于利用計算機信息系統開展審計工作有關問題的通知》。然而在該通知中關于計算機審計的內容也僅局限于對“被審計單位運用計算機管理財政收支、財務收支的信息系統（計算機信息系統）”的檢查，檢查的重點主要在計算機信息系統是否符合標準、是否存在舞弊功能、系統所生成的電子數據是否真實等三個方面，并沒有規定對“電子數據”所進行的采集、分析等所謂面向數據的審計。而目前計算機審計的的主要內容都是面向數據的審計，這也是當前計算機審計的重點。國務院辦公廳的通知只是解決了計算機審計的系統審計問題，對計算機審計的數據審計問題并沒有作出進一步的規定。

　　為了更好的開展審計工作，保障計算機審計的順利進行，《審計法》應當明確確認計算機審計的法律地位，確定計算機審計是合法的審計方式，賦予審計機關計算機審計的職權，把計算機審計納入審計的內涵之中。此外，審計法律還應解決計算機審計的定義問題，以便于確定范圍和界限，讓審計機關明確計算機審計究竟是獲取數據，檢查系統，進行查詢分析，還是直接在電腦上查閱會計資料，看電腦賬，或者二者兼容。因此，在計算機審計的范圍問題上，建議將系統審計和數據審計都納入計算機審計的范圍。

　　（二）電子數據的證據地位

　　現行的審計法律法規都是適應傳統書面記錄形式的，將之適用于電子數據存在很大困難。計算機審計的對象是電子數據，其審計的直接結果也是電子數據（電子數據的派生形式）。電子數據在現行證據法律體系中占有什么地位，是否具有合法性和證明力，以及電子數據儲存在計算機中，如果復制以后是否還能保持和原件一樣的證明力等等，都是計算機審計中所面臨的法律問題。

　　1.電子數據突破了傳統的證據法定體系

　　由于電子數據不在我國的證據清單之列，因此不能作為證據。但審計實踐涉及到電子數據的證據地位，應重新審視電子數據的法律地位問題。目前我國尚未制定關于電子數據的基本法律文件，有關電子數據的規定見于審計署的部門規章中。審計署2000年頒布的《審計機關審計證據準則》第3條規定：“審計證據有下列幾種：……（3）以錄音錄象或者計算機存儲、處理的證明審計事項的視聽或者電子數據資料。”即電子數據包含于審計證據中。顯然，準則對電子數據的規定已超出了《行政訴訟法》上證據范圍，因為電子數據資料不在法律規定的證據之列。規定電子數據資料作為審計證據，是為了適應計算機審計的需要。不過，作為證明一定事實的證據，其自身應當具有法律所認可的形式，不是任何形式的“證據”都具有合法性，都可用來證明具有法律意義的事實是否存在。盡管部門規章對電子數據作出了規定，但行政訴訟法對此并沒有予以認可。所以，在具體的訴訟活動中，審計機關開展計算機審計所獲得的電子數據的證據地位和證明力必然大打折扣。

　　2.電子數據法律地位的解決方式

　　用法律明文規定電子數據為可采納的證據，是解決電子數據證據地位的最佳方式。不過，由于這種方式采用的是法律明文形式，需要較長的立法周期，不能盡快解決實踐中電子數據的證據地位問題。因此，在現行證據體系中以各種變通的方式或例外的形式間接接受電子數據不失為一項可行的選擇。具體做法是：電子數據在審計中發揮證據作用時，如果是利用其記載的聲音或圖象，則可以歸入視聽資料的范疇；如果是利用其記載的文字符號，則可以歸入書證的范疇；如果其涉及專門性問題，可以進行鑒定，納入鑒定結論的范疇。

　　二、計算機審計的法律保障

　　計算機審計法律保障是指計算機審計已獲合法性地位后，法律對審計機關計算機審計權力的終極救濟措施。即在法律已明確規定審計機關實施該類審計權力后，被審單位仍拖延、拒絕計算機審計時的法律保障措施。就現行法律規定看，《審計法》沒有規定被審計單位拖延、拒絕計算機審計時的法律保障措施，有關法律保障措施的規定見于《審計法實施條例》第49條。《國務院辦公廳關于利用計算機信息系統開展審計工作有關問題的通知》對此也作了相應的規定：“被審計單位拒絕、拖延提供與審計事項有關的電子數據資料，或者拒絕、阻礙檢查的，由審計機關按照《審計法實施條例》第49條的規定處理。”

　　當今社會是法治社會，依法行政是法治社會的必然要求。倘若出現了被審計單位因被處罰后再次拒絕審計的現象時，盡管從法律規定上看，“被審計單位仍須接受審計機關的審計監督”，但現行法律在這方面出現漏洞，并沒有規定相應的救濟措施，這就使審計機關審計監督權力的繼續行使失去了法律保障。現實中，一些單位和個人拒絕審計機關審計、拒不交出會計資料、藐視審計機關審計權力的現象時有發生。這些現象的存在，嚴重損害了審計機關的審計權威，損害了《審計法》及其實施條例的尊嚴，。當務之急是要修改《審計法》及其實施條例，從合法、合理、可行的角度完善被審計單位不接受審計的救濟措施。除前述第49條規定之外，還應賦予審計機關申請人民法院強制執行的權力，即當出現被審計單位因拒絕審計被處罰后仍拒絕審計的情況時，審計機關可請求人民法院協助，排除妨礙，采用司法力量強制調取被審計單位的會計等相關資料，確保審計機關審計權力的順利行使。這樣既完善了審計機關的審計權限，又不違背《行政處罰法》上的一事不再罰原則。